貸倒れに係る消費税額の控除等

今回は、「預かった消費税額」から差し引きことができる税額控除の最後の規定である「貸倒れに係る消費税額の控除等」について、まとめてみたいと思います。

売上げの「貸倒れ」はしっかり請求・回収業務を行っていれば、それほど頻繁に起こることではありません。

近頃は、実体験がない方も多いのではないでしょうか？

「貸倒れ」は現金売上げであれば、発生することはありません。

商売においては、後でお金を払ってもらう約束で信用取引（「掛売り」と言います）することがあります。

この場合に、後日、様々な事情により回収できなくなった場合（または、回収できる見込みがほとんどなくなった場合）に「貸倒れ」として、会計処理します。

この規定では、そのような場合に、消費税法上はどのように取り扱うのかが規定されています。

※下記の参照条文については、分かりやすさを優先し、条文番号の内容への置き換え、一部省略等を行っています。

貸倒れに係る消費税額の控除

第39条１項に次の通り規定されています。

事業者（消費税を納める義務が免除される事業者を除く。）が国内において課税資産の譲渡等（「輸出免税等」、「輸出物品販売場における輸出物品の譲渡に係る免税」その他の法律又は条約の規定により消費税が免除されるものを除く。）を行つた場合において、当該課税資産の譲渡等の相手方に対する売掛金その他の債権につき更生計画認可の決定により債権の切捨てがあつたことその他これに準ずるものとして政令で定める事実が生じたため、当該課税資産の譲渡等の税込価額の全部又は一部の領収をすることができなくなつたときは、当該領収をすることができないこととなつた日の属する課税期間の課税標準額に対する消費税額から、当該領収をすることができなくなつた課税資産の譲渡等の税込価額に係る消費税額（当該税込価額に百八分の六・三を乗じて算出した金額をいう。）の合計額を控除する。

要約しても長いですがブロック化すると、次の通りです。

「課税事業者」（Ｗｈｏ）が「課税資産の譲渡等を行った場合において、一定の事実が生じたことにより、税込価額の全部又は一部を領収することができなくなったとき」（Ｗｈｅｎ）の「課税標準に対する消費税額」（Ｗｈａｔ）から「領収をすることができないこととなった日の属する課税期間の課税資産の譲渡等の税込価額に係る消費税額の合計額を控除する」（Ｈｏｗ）。

貸倒れとなって売上げの回収もできないのに、消費税の納税が免除されなきゃ、ダブルで損ですよね。

したがって、貸倒れとなったときには、その消費税相当額分については、貸倒れとなった時の「預かった消費税額」から差し引き、その分消費税を納めなくても良い定めとなっています。

売上げそのものがなくなるわけですから、預かった消費税額自体をなかったことにできます。

ここでのポイントは「一定の事実」と「領収をすることができないこととなった日」の部分です。

「一定の事実」とは、政令で定める「回収できる見込みがほとんどなくなった時点」のことです。

条文中に「（前略）更生計画認可の決定により債権の切捨てがあつたことその他これに準ずるものとして政令で定める事実（後略）」と登場していますが、この文脈は「一定の事実」として次の２つに分けられます。

・更生計画認可の決定により債権の切捨てがあつたこと

・その他これに準ずるものとして政令で定める事実

そして、「その他これに準ずるものとして政令で定める事実」は、消費税法施行令第59条「貸倒れの範囲等」として、次の通り規定されています。

貸倒れの範囲等

「貸倒れに係る消費税額の控除」に規定する政令で定める事実は、次に掲げる事実とする。

一 　再生計画認可の決定により債権の切捨てがあつたこと。
二 　特別清算に係る協定の認可の決定により債権の切捨てがあつたこと。
三 　債権に係る債務者の財産の状況、支払能力等からみて当該債務者が債務の全額を弁済できないことが明らかであること。
四 　前三号に掲げる事実に準ずるものとして財務省令で定める事実

このような事実が発生したときは、「貸倒れ」があったものとして、本規定を適用することが可能となります。

なお、「貸倒れの範囲等」には、消費税法本文にあった「更生計画認可の決定により債権の切捨てがあつたこと」は含まれていません。

この説明だけだとわかりにくいと思うのですが、条文中に「その他の〜」という表現が出てくることがあります。

参考例としては、第２条十五号「棚卸資産」の定義は次の通りとなっています。

棚卸資産　商品、製品、半製品、仕掛品、原材料その他の資産で政令で定めるものをいう。

「その他の」で繋げられている場合には、その前に例示されたすべてが含まれる意味となり、資産と政令で定めるものには、ここに例示されたものと政令で定めるものすべてが「棚卸資産」であるということになります。

表現に違いがあっても特に深い意味がないものもあって紛らわしいのですが、税法ではこの違いは厳密に区別されていますので、ご注意ください。

領収をすることができないこととなった日

「領収できない」とは言い切っていません。

それは、「貸倒れ」処理しても、後日に回収できる場合があり得るからです。

そのため、このような表現となっているのです。

（一度覚えると印象に残りやすく、定着しましたが、初回暗記が面倒でした・・・）

書類を保存しない場合

第39条２項に次の通り規定されています。

前項の規定は、事業者が財務省令で定めるところにより同項に規定する債権につき同項に規定する事実が生じたことを証する書類を保存しない場合には、適用しない。ただし、災害その他やむを得ない事情により当該保存をすることができなかつたことを当該事業者において証明した場合は、この限りでない。

書類を保存しないと、適用がないことと、災害などがあった場合の宥恕規定について定められています。

領収したとき

第39条３項に次の通り規定されています。

第一項の規定の適用を受けた同項の事業者が同項の規定の適用を受けた課税資産の譲渡等の税込価額の全部又は一部の領収をしたときは、当該領収をした税込価額に係る消費税額を課税資産の譲渡等に係る消費税額とみなしてその事業者のその領収をした日の属する課税期間の課税標準額に対する消費税額に加算する。

逆パターンの規定ですね。

「領収できないこととなった日」とわざわざ表現しているのは、このように回収できたときがあり得るからで、その場合には、その消費税相当額は、「預かった消費税額」に加えられて計算されることとなります。

相続、合併、分割があったとき

第39条４項から６項に次の通り規定されています。

４ 　相続により当該相続に係る被相続人の事業を承継した相続人がある場合において、当該被相続人により行われた課税資産の譲渡等の相手方に対する売掛金その他の債権について当該相続があつた日以後に第一項の規定が適用される事実が生じたときは、その相続人が当該課税資産の譲渡等を行つたものとみなして、同項及び第二項の規定を適用する。

５ 　相続により当該相続に係る被相続人の事業を承継した相続人が当該被相続人について第一項の規定が適用された課税資産の譲渡等の税込価額の全部又は一部を領収した場合には、その相続人が同項の規定の適用を受けたものとみなして、第三項の規定を適用する。

６ 　前二項の規定は、合併により当該合併に係る被合併法人から事業を承継した合併法人又は分割により当該分割に係る分割法人から事業を承継した分割承継法人について準用する。

「売上げに係る対価の返還等があった場合」と同様に、相続・合併・分割があったときにはどのように処理するのかが規定されています。

まとめ

試験上あまり出題実績のない部分については、解説していませんが、これで消費税法第三章「税額控除等」の規定は、一通り解説できました。

出題実績のない第六章「罰則」を除けば、残りは第四章「申告・納付・還付等」と第五章「雑則等」で、消費税法を一巡します。

年内は、こんな感じで消費税法の出題実績多めの部分を中心に基本論点を確認し、年明けからは、本試験向けの少し本格的な論点や勉強する上で役立ちそうなものを紹介していきたいと思っています。

そして、その合間で、日常系とマンション管理系の記事を投稿できればと考えています。